Fraude fiscale ❘ Rift Avocats Paris

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Comme l’illustre la perquisition chez McKinsey le 24 mai 2022, la matière pénale fiscale se place désormais au centre des préoccupations des personnes soupçonnées d’infractions à la législation fiscale. 

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Article publié le 8 juin 2022 à 20h19

Caroline Martin-Forissier, avocate fiscaliste au barreau de Paris

Associée du cabinet Rift Avocats Paris

Les avocats du Cabinet RIFT reviennent dans cet article sur le délit de fraude fiscale (I), sa répression (II) et sa prescription (III).

I. La définition de la fraude fiscale 

Aux termes de l’article 1741 du Code général des impôts (CGI), a commis une fraude fiscale :

« quiconque s'est frauduleusement soustrait ou a tenté de se soustraire frauduleusement à l'établissement ou au paiement total ou partiel des impôts visés dans la présente codification, soit qu'il ait volontairement omis de faire sa déclaration dans les délais prescrits, soit qu'il ait volontairement dissimulé une part des sommes sujettes à l'impôt, soit qu'il ait organisé son insolvabilité ou mis obstacle par d'autres manoeuvres au recouvrement de l'impôt, soit en agissant de toute autre manière frauduleuse ». 

Comme on le voit, cette infraction suppose la réunion d’éléments matériel (A) et intentionnel (B).

A. L’élément matériel de la fraude fiscale 

La fraude fiscale se caractérise soit par la soustraction à l'établissement de l’impôt soit par la soustraction au paiement de l’impôt. Notons que la tentative de fraude fiscale est également réprimée.

Comme nous le verrons ci-après, cette soustraction ne peut être incriminée que si elle prend l’une des quatre formes suivantes.

1. L’omission volontaire de faire sa déclaration dans les délais prescrits

L’omission volontaire de faire sa déclaration dans les délais prescrits est la première forme de soustraction incriminée par l’article 1741 du Code général des impôts.

Elle correspond au cas où le contribuable ne souscrit pas ses déclarations fiscales.

2. La dissimulation volontaire de sommes sujettes à l'impôt 

Une deuxième forme de soustraction retenue par le législateur consiste en la dissimulation volontaire de sommes sujettes à l’impôt.

Cette forme de soustraction peut d’abord consister en une dissimulation de recette. Elle peut aussi consister en une surestimation abusive de charges ou dépenses dans les déclarations, venant ainsi minorer artificiellement la base d’imposition. 

La dissimulation volontaire peut également correspondre à l’omission de déclarer des éléments ou informations pris en compte pour l’application de régimes fiscaux particuliers. 

Précisons qu’il existe cependant une tolérance légale en matière de dissimulation volontaire de sommes imposables. L’incrimination de fraude fiscale n’est ainsi applicable que si la dissimulation excède le dixième de la somme imposable ou 153 €. 

3. L’organisation de son insolvabilité

Une troisième forme de soustraction retenue par l’article 1741 est l’organisation de son insolvabilité. 

Elle suppose que le contribuable a, par un ensemble de mesures, soustrait ou tenté de soustraire ses biens aux poursuites en recouvrement de l'impôt. 

Ainsi, il a notamment été jugé qu’un président d'association, ancien inspecteur des impôts, s’était rendu coupable du délit de fraude fiscale en transférant la totalité des biens de l’association au profit d'une autre association dont le patrimoine immobilier avait été à son tour cédé à une fondation au Liechtenstein afin de déjouer l'action paulienne intentée par l'administration fiscale (Crim. 5 juin 2002, n° 00-87.901). 

Un autre exemple d’organisation de son insolvabilité consiste, pour un contribuable, à maintenir en permanence un découvert bancaire pour échapper à toute saisie, alors qu’il dispose de revenus relativement importants (Crim. 20 avril 2005, n° 04-85.684). 

Dans ces hypothèses, l'engagement des poursuites correctionnelles ne fait pas obstacle à l'exercice d'une action civile (action en simulation, action paulienne, etc.) tendant à rendre possibles les poursuites en recouvrement.

4. Les manœuvres d’obstruction au recouvrement de l'impôt et autres actions frauduleuses

La quatrième et dernière forme de soustraction correspond aux manœuvres d’obstruction au recouvrement de l’impôt et aux autres formes d’actions frauduleuses. Il s’agit ici de tout procédé tendant à se soustraire intentionnellement à l’établissement et au paiement de l’impôt (Crim. 22 sept. 2010, n° 10-82.148). 

B. L’élément intentionnel de la fraude fiscale 

De manière générale, il n’y a pas de délit sans intention de le commettre. 

En matière de fraude fiscale, l’intention de la soustraction ou la tentative de soustraction peut notamment se déduire de ce que le mis en cause s’est abstenu de régulariser sa situation alors même qu’il a été mis en demeure de le faire. A cet égard, notons que l’administration fiscale met régulièrement en demeure le contribuable de régulariser sa situation avant de signaler son comportement au parquet. 

Ainsi, à titre d’illustration, il a été jugé que l'abstention d'un contribuable disposant de revenus importants, en dépit de mises en demeure, de déposer une déclaration de revenus au motif qu’il serait non imposable en France en application de la convention franco-israélienne alors qu'il avait sa résidence effective et le lieu de son activité principale en France constituait une fraude fiscale (Crim. 18 sept. 1997, n° 96-85.155).

Par ailleurs, l’intention de frauder peut également se déduire de la connaissance et de l’expertise de l’auteur de l’infraction, notamment lorsque les omissions de déclarations de revenus émanent d'un notaire, professionnel a priori averti de ses obligations fiscales (Crim. 10 janv. 1994 n° 93-80.599). 

Enfin, notons que la cour d’appel d’Aix-en-Provence a considéré que le caractère intentionnel de la fraude pouvait aussi se déduire de l’existence de précédents contrôles suivis de redressements (CAA Aix-en-Provence, 31 janv. 2012, n° 2012/61).

Concernant la charge de la preuve, l'article L. 227 du Livre des procédures fiscales (LPF) rappelle qu'en cas de poursuites pénales pour fraude fiscale, c’est au ministère public et à l'administration de rapporter la preuve du caractère intentionnel de l’infraction.

Sur les modalités d'engagement des poursuites pénales en cas de fraude fiscale >>> Fraude fiscale et procédure pénale ❘ Rift Avocats Paris

II. Les peines encourues en cas de condamnation

Hors circonstance aggravante, la fraude fiscale est punie de 5 ans d’emprisonnement et de 500 000 € d’amende, dont le montant peut être porté au double du produit tiré de la fraude.

Cela dit, les peines peuvent être portées à 7 ans d'emprisonnement et à 3 000 000 € d’amende, dont le montant peut être porté au double du produit tiré de l'infraction, lorsque :

• les faits ont été commis en bande organisée ;

• les faits ont été réalisés ou facilités au moyen :

1. de comptes ouverts ou de contrats souscrits auprès d'organismes établis à l'étranger ;

2. de l'interposition de personnes physiques ou morales ou de tout organisme, fiducie ou institution comparable établis à l'étranger ;

3. de l'usage d'une fausse identité, de faux documents ou de toute autre falsification ;

4. d'une domiciliation fiscale fictive ou artificielle à l'étranger ;

5. d'un acte fictif ou artificiel ou de l'interposition d'une entité fictive ou artificielle.

Lorsqu’une des aggravations susmentionnées est retenue, le prononcé des peines complémentaires d'interdiction des droits civiques, civils et de famille, mentionnés à l'article 131-26 du Code pénal, est obligatoire, sauf décision spécialement motivée prise par les juges en considération des circonstances de l'infraction et de la personnalité de son auteur.

Le name and shame est également de rigueur puisque, sauf décision spécialement motivée, la juridiction ordonne l'affichage de la décision prononcée et la diffusion de celle-ci aux frais de la personne condamnée.

Notons enfin que la complicité de fraude fiscale est réprimée comme l’infraction principale de fraude fiscale (CGI, art. 1742).

III. La prescription de la fraude fiscale

S’agissant du délai de prescription, celui-ci diffère selon que la dénonciation des faits au parquet par l’administration nécessite ou non un avis conforme de la Commission des infractions fiscales.

En principe, lorsqu’une plainte préalable de l’administration est requise pour l’exercice de l’action publique, les dispositions de l’article L. 230, premier alinéa, du Livre des procédures fiscales prévoient que l’administration a jusqu’à la fin de la sixième année qui suit celle de l’infraction pour déposer plainte.

Ajoutons également que le délai de prescription est suspendu pendant une durée maximum de six mois entre la date de saisine de la Commission des infractions fiscales et la date à laquelle cette commission émet son avis (LPF, art. L. 230, al. 3).

Par exception, lorsque la dénonciation des faits de fraude fiscale est automatique, ce qui est le cas pour certaines fraudes depuis la loi n° 2018-898 du 23 octobre 2018, l'action publique se prescrit par 6 années révolues à compter du jour où l'infraction a été commise (C. proc. pén., art. 8). 

Par conséquent, lorsqu’une plainte préalable de l’administration est requise pour l’exercice de l’action publique, le délai de prescription est plus long que le délai de droit commun. 

S’agissant du point de départ du délai de prescription, celui-ci est fixé différemment selon le type de fraude.

Ainsi, lorsque la fraude consiste en une dissimulation, le délai de prescription commence à courir au moment du dépôt de la déclaration mensongère, sans qu'il y ait lieu de faire état de la date à laquelle ont été effectuées les falsifications de pièces comptables ou les manœuvres tendant à justifier l'exactitude de cette déclaration (Crim. 3 nov. 1976, n° 76-90.581).

Par exemple, en cas de vente dissimulant une donation, le délit est commis lors de la présentation de l'acte à la formalité de l'enregistrement et non à la date d'établissement de l'acte authentique (Crim. 19 mars 1979, n° 78-92.575).

En revanche, s'il s'agit d'une fraude par omission volontaire de déclarations, le point de départ du délai de prescription est fixé à la date d'expiration du délai légal fixé pour le dépôt de la déclaration (Crim. 13 déc. 1982, n° 80-95.151 ; Crim. 20 févr. 1989, n° 87-90.806). 

Cependant, en cas de dépôt hors délai d'une déclaration, le point de départ de la prescription sera fixé à la date du dépôt (Crim. 27 nov. 2002, n° 02-80.910).

Enfin, notons que même si l’infraction de fraude fiscale est prescrite, il y a lieu de se demander si d’autres infractions « de conséquences » ne sont pas susceptibles d’être poursuivies. Il en va ainsi des infractions de blanchiment et de recel de fraude fiscale, infractions continues qui se poursuivent dans le temps, et qui peuvent ainsi être caractérisées alors même que l’infraction de fraude fiscale est prescrite.

Caroline Martin-Forissier, avocate fiscaliste au barreau de Paris

Associée du cabinet Rift Avocats Paris

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